واقعیتهای دنیای امروز حاکی از آن است که قریب به اتفاق کشورهای جهان، درگیر نوعی چالش با جهانی شدن هستند. ترس از جهانی شدن از یکسو و امکانات برآمده از فرایند جهانی شدن از سوی دیگر، تصمیم گیری را با تردید و دقت بیشتری همراه کرده است (ترابی و محمد زاده اصل، ۱۳۸۶). از طرفی سرمایه، موتور محرکه رشد و توسعه اقتصادی در تمام نظریات و الگوهای رشد اقتصادی محسوب می گردد. از این رو، جذب سرمایه کافی به منظور تأمین منابع مالی طرح های اقتصادی از جمله مهم ترین دغدغه های تصمیم گیرندگان اقتصادی در هر جامعه است(فرزین و همکاران، ۱۳۹۱). از این رو امروزه با گسترش بازارهای مالی در دنیا و جهانی شدن اقتصاد، کشورها ناگریز به به جذب سرمایه های خارجی و رقابت جهت جذب آن هستند.
توسعه اقتصادی نیازمند سرمایه گذاری در بخشها و فعالیتهای مختلف است. بدون سرمایه گذاری در طرحهای زیربنایی و روبنایی نمیتوان انتظار گسترش اشتغال، تولید و رفاه اقتصادی را داشت. امروزه بسیاری از کشورهای جهان، تمایل شدیدی به جذب سرمایه های خارجی پیدا کرده اند(شاکری و سلیمی، ۱۳۸۵). تأثیر شگرف سرمایه گذاری مستقیم خارجی در کشورهای در حال توسعه، بیانگر نقش آفرینی این شکل از سرمایه گذاری در رونق اقتصادی آنان دارد(جلایی و صباغ پورفرد، ۱۳۸۸). امروزه نیز سرمایه گذاری خارجی به عنوان یکی از مهم ترین منابع تامین مالی و روش های انتقال تکنولوژی در کشورهای در حال توسعه مطرح می باشد. زیرا سرمایه گذار خارجی نسبت به سرمایه گذار داخلی از مزیت های رقابتی نظیر دسترسی به اطلاعات کافی، مهارت های مدیریتی، تکنولوژی پیشرفته و منابع مالی معتبر برخوردار است(سلامی و همکاران، ۱۳۹۰). با در نظر گرفتن موارد فوق بهره مندی از ظرفیت های سرمایه گذاری خارجی به عنوان یکی از روش های نوین تأمین منابع مالی طرح ها و پروژه ها در جهت دستیابی به توسعه اقتصادی پایدار می تواند بسیار برای تصمیم گیران و سیاستگذاران اقتصادی در کشورهای در حال توسعه و همچنین در شرکت های تولید خودرو که جامعه آماری این پژوهش می باشد حائز اهمیت باشد. با توجه به این مطالب سرمایه گذاری مستقیم خارجی در شرکت های خودرو می توانند نقش تعیین کننده ای در شاخص های کسب و کار داشته باشند از طرفی هم رفع موانع سرمایه گذاری و بهبود فضای کسب و کار در تحقق این امر به منظور جلب نظر سرمایه گذاران خارجی و بین المللی، نقش بسزایی داشته و همواره ارتقای رتبه کشورها در این زمینه و ارزیابی از تلاشهای صورت گرفته مورد توجه کلیه دولتمردان از کشورهای مختلف بوده است(فتحی، ۱۳۹۲). این رو این تحقیق به شناسایی و اولویت بندی موانع عمده سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو ایران با توجه به شاخص های کسب و کار می پردازد.
۱-۳- اهمیت و ضرورت تحقیق
«سرمایه گذاری مستقیم خارجی[۱]» عامل مهمی در رشد و توسعه اقتصادی، رفع شکاف پس اندازـ سرمایه گذاری، انتقال تکنولوژی، دانش فنی و شیوه های نوین مدیریتی محسوب می شود. اغلب کشور های در حال توسعه برای رونق دهی به اوضاع اقتصادی، ایجاد اشتغال و دستیابی به رشدو توسعه اقتصادی پایدار با مشکل کمبود منابع سرمایه گذاری روبرو هستند. کمبود در آمد های ارزی ناشی از صادرات و نرخ ناعادلانه مبادله که اغلب به زیان صادر کنندگان کالاها و مواد اولیه خام در حال تغییر است و انبوه جمعیت و مصرف به نسبت بالااز عواملی است که منابع پس انداز قابل تبدیل به سرمایه گذاریهای مولد در این گونه کشور ها را بشدت محدود می سازد (نجارزاده و همکاران، ۱۳۸۳).
جبران عقب ماندگی و دستیابی به توسعه پایدار، نیازمند سرمایه گذاری برای بهره جویی از مزیتهای نسبی و توانایی های بالقوه اقتصادی است. در فرایند جهانی شدن، سرمایه نیز با سهولت قابل نقل و انتقال است.اما سرمایه گذاران به دنبال کسب سود بیشتر و مکانی امن برای سرمایه گذاری هستند . با اشباع سرمایه گذاری در کشور های پیشرفته صنعتی، نرخ بازده سرمایه گذاری در این کشورها رو به نزول می رود و سرمایه گذاران همواره در صدد بهره جویی از فرصتهای با بازده بیشتر هستند (بهروزی معزوزلو، ۱۳۹۱).
چنانچه امنیت سرمایه گذاری در کشور های در حال توسعه و اقتصادهای در حال گذار تضمین شده و بستر قانونی لازم فراهم شود، سرمایه گذاران بین المللی میل و رغبت بیشتری برای حضوردراین گونه بازارها خواهند داشت. این امر به کشور های میزبان نیز فرصت بهره گیری از مزیتهای نسبی، رشد اقتصادی، اشتغال زایی و دستیابی به دانش و فناوری روز برای تولید کالاهای رقابتی در عرصه بین المللی را می دهد.بنابراین، تسریع در ورود سرمایه گذاری های خارجی، منافع متقابلی را برای کشور های میزبان و سرمایه گذاران بین المللی بدنبال خواهد داشت (صلاحی، ۱۳۸۷).
رشد اقتصادی و صنعتی هر کشور مستلزم سرمایه ­گذاری است. اگر در جامعهای سرمایه ­گذاری در حد و اندازه لازم صورت نگیرد، رشد اقتصادی کند یا متوقف خواهد شد. نتیجه این امر کاهش سطح رفاه عمومی جامعه است. جذب سرمایه گذاری خارجی از روش هایی است که به رشد اقتصادی به خصوص در صنعت کمک خواهد کرد اما سرمایه ­گذاری در صورتی محقق خواهد شد که محیط مناسب و امنیت لازم برای آن فراهم باشد. باید دید که آیا در حال حاضر این پیششرط در کشور ما وجود دارد؟ و اگر چنین نیست، عناصر ایجاد ناامنی کجا و در کدام یک از حوزه های اجتماعی فعال هستند؟ آیا دولت –به عنوان نهادی که وظیفه آن ایجاد و گسترش امنیت در کشور است- نقش کلیدی خود

را در این زمینه ایفا کرده یا برعکس، به نهادی «امنیت زُدا» تبدیل شده است؟ لزوم کشف پاسخ این سؤالات به منظور ترغیب دست اندر کاران به برنامه ریزی بهتر برای مدیریت عوامل ناامن کننده محیط کسب و کار در کشور، ضرورت انجام این تحقیق را آشکار میسازد (رضایی، ۱۳۸۸).
۱-۴- تاریخچه مطالعاتی
۱-۴-۱- تحقیقات صورت گرفته در داخل کشور:
سعیدی و میعادی(۱۳۸۸) در تحقیقی با عنوان بررسی موانع عمده سرمایه گذاری خارجی در ایران از دیدگاه سرمایه گذاران خارجی به این نتیجه دست یافته اند که بین شاخص های شروع کسب و کار، اخذ مجوزهای لازم، اشتغال، ثبت اموال، حمایت از سهامداران جزء، پرداخت مالیات، تجارت فرامرزی، لازم الاجرا شدن قراردادها و پایان کسب و کار و جذب سرمایه گذاری خارجی ارتباط معنی داری وجود دارد.
فتحی(۱۳۹۲) نیز در تحقیق خود با عنوان جایگاه بهبود فضای کسب و کار در جذب سرمایه گذاری خارجی به این نتیجه دست یافت که آگاهی از جایگاه سرمایه گذاری خارجی در توسعه اقتصادی و عوامل تأثیرگذار بر جذب سرمایه گذاری مستقیم خارجی، می تواند بر تصمیم گیری و اتخاذ سیاست های کارامد اقتصادی در راستای بهبود فضای کسب و کار و در نهایت توسعه و جلب سرمایه گذاری خارجی د ر کشور مفید واقع گردد .
شاکری و سلیمی(۱۳۸۵) نیز در تحقیق خود با عنوان عوامل موثر بر جذب سرمایه گذاری در منطقه آزاد چابهار و اولویت بندی آنها با بهره گرفتن از تکنیک ریاضی AHP به این نتیجه دسا یافتند که فقدان سازمانهای اجرایی مناسب و عدم برخورداری از سطح مدیریت اجرایی قوی و کارا در منطقه آزاد چابهار با ضریب اولویت ۰٫۳۲ مهمترین مشکل منطقه در جذب سرمایه های خارجی محسوب می شود. عدم شفافیت و کارایی پار های از قوانین و مقررات مربوط به مناطق آزاد با ضریب اولویت ۰٫۲۵، اثر سوء سیاستگذاریهای دولت در سطح کلان جامعه در منطقه آزاد چابهار با ضریب اولویت ۰٫۲۳ و فقدان کمبود امکانات زیربنایی و خدمات عمومی در منطقه آزاد چابهار با ضریب اولویت ۰٫۲۰ در رده های بعدی قرار دارند.
۱-۴-۲-پیشینه در خارج از کشور
Borensztein و همکاران(۱۹۹۸) در مقاله خود به بررسی و آزمون تجربی نقش سرمایه گذاری مستقیم خارجی در کشورهای در حال توسعه پرداختند که به عقیده آنان شرکت های چندملیتی از فناوری برتری برخوردارند که به آنها امکان معرفی سرمایه(محصول) جدید با هزینه کمتر را می دهد.و همچنین نشان داد بکارگیری این سرمایه نیاز به حظور سطوح کافی سرمایه انسانی در کشور میزبان دارد.
Imad moosa و Buly Cardak در سال ۲۰۰۲ به بررسی تاثیر ۸ متغیر بر روی جریان ورودی سرمایه گذاری مستقیم خارجی در ۱۳۸ کشور پرداختند که مشخص گردید سه متغیر نسبت صادرات به تولید ناخالص داخلی، خطوط تلفن به ازای هر ۱۰۰۰ تفر و ریسک کشور مورد نظر دارای ارتباط معنی داری با جریان سرمایه گذاری مستقیم خارجی در این کشورها می باشد.
۱-۵- جنبه جدید بودن و نوآوری در تحقیق
در ایران مطالعات در این حوزه انگشت شمارند و در اکثر موارد تقلیدی صرف از مقالات خارجی می باشد ضمن اینکه هیچ پایان نامهای مرتبط با این موضوع در ایران کار نشده است.
۱-۶- اهداف تحقیق
اهداف این تحقیق عبارتند از:

• شناسایی موانع عمده سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو ایران با توجه به شاخص های کسب و کار
• رتبه بندی موانع عمده سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو ایران با توجه به شاخص های کسب و کار

۱-۷- فرضیه های تحقیق

• بین ذهنیت منفی نسبت به سرمایه گذاری خارجی و موانع سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو رابطه وجود دارد.
• بین ریسک بالای سرمایه گذاری و موانع سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو رابطه وجود دارد.
• بین توسعه نامناسب بازار مالی و موانع سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو رابطه وجود دارد.
• بین امنیت مالی سرمایه گذار و موانع سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو رابطه وجود دارد.
• بین مقررات اداری پیچیده و موانع سرمایه گذاری خارجی در صنعت خودرو رابطه وجود دارد.

مدل مفهومی (تحقیقات سعیدی و میعادی۱۳۸۹ )
۱-۸- روش تحقیق
روش شناسی تحقیق برحسب هدف: نوعی پژوهش کاربردی است.
روش تحقیق برحسب نوع داده‏ها: توصیفی است که در آن به تشریح ارتباط بین متغیرهای موجود با بهره گرفتن از آزمون ضریب همبستگی و رگرسیون می‏پردازد.
تحقیق ها براساس هدف به سه دسته تقسیم می شوند: تحقیق بنیادی، تحقیق کاربردی و تحقیق و توسعه. تحقیق کاربردی، تحقیقی است که با بهره گرفتن از نتایج تحقیقات بنیادی به منظور بهبود و به کمال رساندن رفتارها، روش ها، ابزارها، وسایل، تولیدات، ساختارها و الگوهای مورد استفاده جوامع انسانی انجام می شود. هدف تحقیق کاربردی توسعه دانش کاربردی در یک زمینه خاص است. در اینجا سطح گفتمان انتزاعی و کلی اما در یک زمینه خاص است. از این رو تحقیق حاضر یک تحقیق کاربردی است. (سرمد و همکاران ۱۳۸۲).
تحقیق توصیفی در معنای لغوی آن برای توصیف موقعیت ها یا رویدادها به کار برده می شود. این روش غالباً با داده های نسبتاً زیادی سر و کار دارد و ضرورتاً در صدد تشریح همبستگی ها، آزمون فرضیه ها و ارائه پیش بینی ها و دست یابی به معانی و نکات صنفی نیست. اگر چه در تحقیق هایی که این اهداف دنبال می شود غالباً روش های توصیفی به کار می روند. با وجود این، محققان و پژوهشگران در مورد محتوای «تحقیق های توصیفی» توافق نظر ندارند و اغلب فرض می کنند تحقیق توصیفی، همه انواع تحقیق ها به استثناء تحقیق تاریخی و آزمایشی را در بر می گیرد. بنابراین محققان در عمل از اصطلاح مطالعه های زمینه یابی استفاده می کنند.
برای انجام پیمایش دو شیوه اصلی وجود دارد: ارائه پرسشنامه و انجام مصاحبه. هر دو شیوه مبتنی بر یک رشته سوالات هستند. در پرسشنامه این سوالات به طور مکتوب ارائه می شود و پاسخ هم به طور مکتوب ارائه می شود و پاسخگوهم به طور مکتوب بدانها پاسخ می دهد. در مصاحبه، مصاحبه گر سوالاتی را که در فهرست مصاحبه نوشته شده از مصاحبه شونده می پرسد و پاسخ ها را یادداشت یا ضبط می کند. مصاحبه ها یا حضوری اند یا تلفنی.
پرسشنامه ها را می توان در میان گروه توزیع کرد یا برای افراد ارسال کرد تا خود آن را پرکنند. مصاحبه را می توان حضوری با گفتگوی رودررو مصاحبه گر و مصاحبه شونده پیشبرد یا با تلفن انجام داد. استفاده از پرسشنامه یا مصاحبه و نحوه انجام آن تا حد زیادی به وضعیت طرح تحقیق بستگی دارد.
پژوهش ها براساس نحوه گردآوری داده ها به دو دسته تقسیم می شوند: تحقیق توصیفی و تحقیق آزمایشی

هدف تمامی علوم، شناخت و درک دنیای پیرامون ما است. به منظور آگاهی از مسائل و مشکلات دنیای اجتماعی، روش های علمی تغییرات قابل ملاحظه ای پیدا کرده اند. این روندها و حرکت ها سبب شده است که برای بررسی رشته های مختلف بشری، از روش علمی استفاده شود. از جمله ویژگیهای مطالعه علمی که هدفش حقیقیت یابی است، استفاده از یک روش تحقیق مناسب می باشد و انتخاب روش تحقیق مناسب به هدفها و ماهیت موضوع مورد تحقیق و امکانات اجرایی بستگی دارد و هدف از تحقیق، دسترسی دقیق و آسان به پاسخ پرسشهای تحقیق است(خاکی، ۱۳۷۹، ۱۴۳).
انتخاب روش تحقیق بستگی به ماهیت موضوع، اهداف پژوهش، فرض یا فرض های تدوین شده، ملاحظات اخلاقی و انسانی ناظر بر موضوع تحقیق و وسعت و امکانات اجرایی آن دارد. در این مرحله محقق بایستی معلوم دارد که برای مسأله انتخابی او چه روش تحقیقی مناسب است(نادری و سیف نراقی، ۱۳۷۶، ۳۹).
پایه هر علم روش شناخت آن است و اعتبار و ارزش قوانین هر علمی به روش شناختی مبتنی است که در آن علم به کار می رود، پس روش تحقیق مجموعه ای از قواعد، ابزارها و راه های معتبر(قابل اطمینان) و نظام یافته برای بررسی واقعیت ها، کشف مجهولات و دست یابی به راه حل مشکلات است.(نویدفر،۱۳۸۶، ۴۶)
۳-۱- مفهوم تحقیق
تحقیق را می توان به عنوان یک جست و جو یا بررسی سازمان یافته، متکی به داده ها، نقادانه و علمی برای بررسی مساله ای خاص توصیف کرد که با هدف پاسخگویی یا راه حل یابی صورت می گیرد و شامل گام هایی است که طراحی و پی گیری می شوند تا پاسخ هایی برای مساله مورد علاقه ما به دست آید در حقیقت، تحقیق اطلاعاتی را برای مدیران فراهم می کند تا بتوانند بر پایه آن تصمیم بگیرند و مشکلات را بر طرف کنند ( سکاران، ۱۳۸۱ )
۳-۲- فرایند تحقیق
با این که هر موضوع تحقیقی به طریقی ویژگی های منحصر به فرد خود را دارد، تمام پروژه های تحقیقی بدن توجه به پدیده مورد بررسی، دارای مراحلی هستند که می توان آن ها را به شرح ذیل ذکر کرد :
تعیین قلمرو تحقیق مورد نظر
گردآوری داده های اولیه ( بررسی پیشینه )
روشن کردن مساله تحقیق
شناسایی متغیرها
تنظیم فرضیه ها
تدوین طرح تحقیق
گردآوری، تحلیل و تفسیر داده ها
آزمون فرضیه ها و پاسخ به سوالات تحقیق
هریک از مراحل مذکور با تئوری در ارتباط هستند . بدین معنی که تئوری هم روی آنها تأثیر می گذارد و هم از آنها تأثیر می پذیرد . همچنین مراحل مزبور به یکدیگر وابسته هستند . محقق باید در زمینه موضوع مورد تحقیق، دانش داشته باشد تا بتواند فرضیه خود را بیان کند . لذا مرور کاملی بر نوشته های مربوط به تحقیق ضروری است علاوه بر این، محقق باید هر مرحله را به قدر کافی تکمیل و سپس مرحله بعد را آغاز کند . مهم ترین ویژگی مراحل تحقیق، گردش عملیات است . این مراحل با مساله مورد تحقیق آغاز می شود و به کلیت دادن نتیجه ( به طور مقدماتی ) خاتمه می یابد . با کلیت دادن مزبور دور بعدی شروع می شود . این جریان همین طور ادامه می یابد تا نظام علمی را به وجود آورد . اگر کلیت مزبور منفی شود، تعمیم دیگری شکل می گیرد و آزمایش می شود . در جریان این شکل گیری مجدد کلیت، تمام مراحل تحقیق دو باره ارزیابی می شوند ( ایران نژاد پاریزی، ۸۵ )
شاخص های تحقیق ممکن است مستقیماً قابل اندازه گیری باشند و برخی دیگر حالت کیفی داشته باشند . در مورد دسته اول شاخص ها که قابل اندازه گیری به صورت مستقیم هستند، اقدام به جمع آوری داده از سیستم و محاسبه شاخص می نماییم . شاخص های دسته دوم اغلب مستقیماً قابل اندازه گیری نیستند . در این شرایط به طور غیر مستقیم اقدام به جمع آوری داده، از اشخاص درگیر و مواجه با پدیده مورد مطالعه می کنیم . طبیعتاً در این حالت برداشت ها و نظرات شخصی،داده های جمع آوری شده را تحت تأثیر قرار می دهند . مکانیزم اجرایی برای این حالت این گونه است که این شاخص ها در قالب پرسشنامه ای مورد سوال قرارمی گیرند . در این پرسشنامه ها ارزیابی شاخص های شناسایی شده مبنای طرح سوالها قرار می گیرند و جمع بندی نتایج عملیات میدانی تکمیل پرسشنامه ها ارزیابی شاخص های شناسایی شده مبنای طرح سوالها قرار می گیرند و جمعه بندی نتایج عملیات میدانی تکمیل پرسشنامه ها امتیاز های مربوط به هر{ شاخص } را ارائه می نمایند ( عبدالله پورنژدی، ۸۶ )
۳-۳- نوع و روش تحقیق
پایه هر علمی، روش شناخت آن است، اعتبار و ارزش قوانین هر علمی به روش شناخت مبتنی است، که در آن علم به کار می رود.(عزتی، ۱۳۷۶، ۲۰)
تحقیق حاضر از نظر هدف تحقیقی کاربردی است . تحقیق کاربردی در جستجوی دست یابی به یک هدف علمی است و تاکید آن بر تامین سعادت و رفاه توده مردم و مطلوب بودن فعالیت است و توسعه شیوه های علمی فعالیت های اجرایی را به دست می دهد.(دلاور، ۱۳۸۶، ۲۷) در تحقیق کاربردی، یافته ها را می توان برای حل مسائل اجتماعی به کار برد. (ایران نژاد پاریزی،۱۳۷۸، ۳۷)
هم چنین در این پژوهش به توصیف و مطالعه آنچه که هست می پردازیم. تحقیق توصیفی، آنچه را که هست توصیف و تفسیر می کند و به شرایط و روابط موجود، عقاید متداول، فرآیندهای جاری، آثار مشهود یا روند های در حال گسترش توجه دارد. توجه آن در درجه اول به حال است، هر چند که غالباً رویدادها و آثار گذشته را نیز که به شرایط موجود مربوط می شود، مورد بررسی قرار می دهد.(جان بست،۱۳۷۸، ۱۲۵)
از آنجایی که در تحقیقات توصیفی می توان ویژگی های جامعه مورد مطالعه را از طریق پیمایش ارزیابی نمود، تحقیق حاضر یک تحقیق

توصیفی از نوع پیمایشی است است. «پیمایش»[۶۶] عبارت است از جمع آوری اطلاعات که با طرح و نقشه و به عنوان راهنمای عمل یا پیش بینی و یا به منظور تجزیه و تحلیل روابط برخی از متغیرها صورت می گیرد. (اوپنهام،۱۳۶۹، ۱۵۰)
و از سویی چون محقق در شرایط زندگی واقعی حضور پیدا کرده است. در واقع این پژوهش همان طور که ذکر شد در زمره مطالعات میدانی قرار دارد. به طور کلی می توان گفت که هر مطالعه علمی بزرگ یا کوچک که روابط را به طور نظام یافته دنبال می کند، فرضیه ها را بیازماید، غیر آزمایشی باشد و در شرایط زندگی واقعی مانند جوامع محلی، مدارس، کارخانه ها، سازان ها و موسسات اجرا گردد، مطالعه میدانی تلقی می شود. در مطالعه میدانی محقق ابتدا موقعیت اجتماعی یا موسسه ای را در نظر می گیرد و سپس روابط بین نگرش ها، ارزش ها، ادراکات و رفتارهای افراد و گروه های موجود در موقعیت را مطالعه می کند. (خاکی،۱۳۸۶، ۲۱۶)
در واقع می توان گفت که این پژوهش ویژگی های مورد اشاره از تحقیق توصیفی را دارا می باشد.
با توجه به توضیحات بالا می توان نتیجه گرفت که تحقیق حاضر از نظر هدف کاربردی میباشد واز نظر روش انجام و پردازش اطلاعات توصیفی و از شاخه پیمایشی می باشد .
۳-۴- جامعه و نمونه آماری
جامعه آماری این تحقیق عبارتست از مدیران ارشد و حسابداران شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران در فاصله زمانی ۱۳۸۶ تا ۱۳۹۲ می باشد. تعداد این افراد با توجه به آمار ارائه شده در روابط عمومی سازمان بورس اوراق بهادار تهران برابر با ۷۲۰ نفر براورد شده است.
نمونه آماری
در پژوهش های توصیفی که به روش پیمایشی انجام می شوند، گردآوری داده های مورد نیاز پژوهش به دو طریق صورت می گیرد :
شمارش کامل جامعه آماری مورد مطالعه
نمونه گیری و انتخاب نمونه آماری
نمونه آماری، اصطلاحاً به تعداد محدودی از آحاد جامعه آماری که بیان کننده ویژگی های اصلی جامعه باشند اطلاق می شود .
در پژوهش های توصیفی، نمونه گیری نسبت به شمارش کلی مزایای زیر را در بردارد :
با صرفه تر بودن
سرعت عمل و کوتاه تر بودن زمان مورد نیاز

… فرضیه اصلی چهارم پژوهش: کیفیت حسابرسی بر ارزش افزوده بازار تاثیر مثبت دارد.
— فرضیه فرعی هفتم: تخصص حسابرس در صنعت بر ارزش افزوده بازار تاثیر مثبت دارد.
— فرضیه فرعی هشتم: دوره تصدی حسابرس بر ارزش افزوده بازار تاثیر مثبت دارد.
۴ -۳- قلمرو پژوهش
قلمرو زمانی پژوهش
دوره زمانی مورد آزمون شامل دوره ۶ ساله از سال ۱۳۸۶ لغایت ۱۳۹۱ می باشد.
قلمرو مکانی پژوهش
قلمرو مکانی پژوهش، بورس اوراق بهادار تهران میباشد.
قلمرو موضوعی پژوهش
قلمرو موضوعی پژوهش، در چارچوب فرضیه های تدوین شده و محدود به بررسی تاثیر ساختار هیات مدیره و کیفیت حسابرسی بر سیاستهای نقدینگی و ارزش افزوده بازار شرکت می باشد.
۵ – ۳- جامعه و نمونه آماری پژوهش
قلمرو مکانی این پژوهش، شامل کلیه شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران است. بازه زمانی مورد استفاده در این پژوهش، از سال ۱۳۸۶ الی ۱۳۹۱ می باشد. در این پژوهش نمونه گیری با بهره گرفتن از روش حذفی سیستماتیک انجام خواهد شد. لذا نمونه انتخابی شامل شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران بوده که شرایط زیر را دارا باشند:
ü به دلیل افزایش قابلیت مقایسه، دوره مالی شرکتها منتهی به پایان اسفندماه باشد.
ü طی بازه زمانی پژوهش، سال مالی خود را تغییر نداده باشند.
ü اطلاعات صورتهای مالی و یادداشت های توضیحی همراه آنها به طور کامل و پیوسته، قابل دسترس باشد.
ü جزء شرکتهای سرمایه گذاری، واسطه گری مالی(بانکها، لیزینگ و هلدینگ) و بیمه ها نباشند.
ü شرکتهای مورد بررسی در پژوهش، جزء شرکتهای زیانده نباشند.
ü سهام شرکتها در بازه زمانی پژوهش در بورس اوراق بهادار تهران معامله شده باشند.
با توجه به اعمال محدودیتهای فوق، ۹۷ شرکت به عنوان نمونه آماری در این پژوهش انتخاب شده است.
فهرست شرکتهای نمونه در پیوست ارائه شده است.
۶ -۳- روش گردآوری اطلاعات
با توجه به اینکه اطلاعات مربوط به این پژوهش از سوابق مالی شرکتها و با مراجعه به کتابخانه ها، مجلات علمی، پایان نامه ها، سایت بورس اوراق بهادار و همچنین با بهره گرفتن از نرم افزار ره آورد نوین گردآوری شده است؛ لذا گردآوری اطلاعات براساس مطالعه، کتابخانه ای است و طرح پژوهش از نوع علی(پس رویدادی) است، و ضمنا هدف پژوهش از نوع کاربردی می باشد.
۷ -۳- روش تجزیه و تحلیل اطلاعات
داده های مربوط به بورس اوراق بهادار تهران در نرم افزار ره آورد نوین جمع آوری می شود. سپس از جمع آوری داده ها از طریق نرم افزارهای موجود، با ورود اطلاعات به EXCEL از توابع این نرم افزار برای محاسبه متغیرهای پژوهش استفاده می شود. نتایج حاصل از اندازه گیری متغیرها به منظور محاسبات آماری وارد نرم افزار EVIEWS می شود و با بهره گرفتن از این نرم افزار، رابطه بین متغیرها مورد بررسی قرار می گیرد.
۸ -۳- متغیرهای پژوهش و نحوه سنجش آنها
متغیرها یکی از عناصر اصلی پژوهش می باشند. متغیر به ویژگی، صفت یا عاملی اطلاق می شود که بین افراد جامعه مشترک بوده و می تواند مقادیر کمی و ارزشهای متفاوتی داشته باشد. متغیر چیزی است که می تواند از لحاظ مقدار تغییر کند و معمولا چیزی است که می تواند ارزشهای عددی متفاوتی را بپذیرد(خاکی، ۱۳۸۶).
یادآوری این نکته ضروری است که یک مدل مفهومی(به صورت روابط بین متغیرها) به صورت نموداری ترسیم، تا جایگاه متغیرهای مستقل، وابسته و کنترل مشخص شود.
لازم به ذکر است که از مدل های زیر برای آزمون فرضیه های پژوهش استفاده گردیده است:

توجه یکی از متغیرهای مهم و اثرگذار بر اجرا و یادگیری مهارت حرکتی است. کیفیت و دقت در اجرای مهارت نیز به میزان زیادی به کانون توجه فرد، بستگی دارد. از این رو، مربیان و درمانگران برای تسهیل فرایند یادگیری، با ارائه ی بازخورد و دستورالعمل های گوناگون آموزشی موجبات تمرکز توجه افراد را به عوامل موثر در آموزش فراهم می آورند و توجه آنها را از عوامل مخل دور می کنند و در جهت تسهیل و تسریع روند آموزش گام برمی دارند. در مطالعات اولیه برای فراهم کردن توضیحی در مورد تاثیرات مختلفی از جهت تمرکزهای گوناگون، تئوری رمزگذاری مشترک ادراک و عمل [۵]استفاده شد. بر طبق این تئوری بازنمایی های ذهنی مشترک برای ادراک و عمل وجود دارد. هر دو به رخ دادهای بیرونی اشاره دارد، هم چنین تنها شکلی است که اجازه کدگذاری مناسب را می دهند. حرکات وقتی که در رابطه با نتیجه مورد نظر( به عنوان مثال با تمرکز بیرونی ) نسبت به زمانی که در رابطه با الگوهای خاص حرکتی (به عنوان مثال با تمرکز درونی) برنامه ریزی می شدند موثرتر بودندکه این یافته ها با فرضیه کدگذاری مشترک همسو میباشد (۹، ۱۰). با این حال به دلیل اینکه این نظریه نسبتا انتزاعی است و تفاوت های اثر یادگیری از کانون توجه بیرونی در مقابل توجه درونی را به طور خاص نمی تواند پیش بینی کند و این نظریه همچنین هیچ کدام از مکانیسم های زیربنایی این اثر را توضیح نمیدهد، پس فرضیه «عمل محدود شده» یا «عمل خودکار» و «منابع محدود ظرفیت حافظه» ولف، مک نوین و شیا (۲۰۰۱) (۱۱)، و فرضیه «نقاط گره» هاسنر و اهرلن اشپیل (۲۰۰۶)، به عنوان فرضیه های آزمون پذیر پیشنهاد شد(۴). بر طبق فرضیه عمل محدود شده، تمرکز درونی باعث یک نوع کنترل آگاهانه می شود که افراد در سیستم کنترلی خود به وسیله تداخل با فرایندهای کنترل خودکار محدود می شوند. در مقابل تمرکز بیرونی خودکاری بیشتر را از طریق کنترل به وسیله به کار بردن فرآیندهای کنترل رفلکسی، سریع و ناخودآگاه ترویج می دهد. بر طبق این فرضیه ها راهبردهای بیرونی تمرکز توجه (توجه به ابزار فعالیت و محرک های خارجی) را در مقایسه با راهبردهای درونی (وضعیت و چگونگی حرکت اندام) در اجرا و یادگیری مهارت، کارآمدتر می دانند و معتقدند دستورالعمل های تمرکز توجه بیرونی در افراد مبتدی مفید تر است. مطالعات ارتباط دستورالعمل تمرکز بیرونی و اندازه های مختلفی از خودکاری را که شامل نمایشی از کاهش دامنه ظرفیت توجه تنظیمات مکرر حرکتی و کاهش زمان پیش حرکتی می باشد را نشان می دهدکه به برنامه ریزی حرکتی کارامدتری منجر می شود (۱۲، ۱۳). از جمله تحقیقات حامی فرضیه های فوق می توان به تحقیقات آزمایشگاهی در تکالیف تعادلی از قبیل پژوهش لندرز، ولف، والمن وگوادوگنلی (۲۰۰۵) (۱۴)، ولف (۲۰۰۸) در تکلیف بالانس آکروبات (۱۵)، مقدم (۱۳۸۴) (۱۶)، شفیع نیا (۱۳۸۵) (۱۷)، و در تحقیقات میدانی به پژوهش های ال بود و بنت در پرتاب آزاد بسکتبال (۲۰۰۴) (۱۸)، کاستاندئا و گری (۲۰۰۷) در ضربه بیسبال (۱۹)، طهماسبی (۱۳۸۲) درضربات فوتبال (۲۰)، دانغیان وشجاعی (۱۳۸۶) در پرتاب آزاد بسکتبال (۲۱)، اشاره کرد. در حالیکه همواره تمرکز بیرونی بسیار موثرتر از تمرکز درونی نشان داده شده است، اولین پرسشی که تحقیق کنونی در پی پاسخ گویی به آن است، فاصله کانون توجه بیرونی است. با توجه به اینکه هر مهارت می تواند بیشتر از یک اثر بر محیط داشته باشد و هرکدام از این اثرات در فاصله های متفاوتی از فرد قرار دارند، و توجه به هریک می تواند اثر متفاوتی بر اجرای حرکتی داشته باشد، لذا تحقیق کنونی در صدد است تا به این سوال پاسخ دهد که چه فاصله ای از کانون توجه بیرونی برای اجرای مهارت حرکتی در افراد مبتدی می تواند مفیدتر باشد. نتایج پژوهش های آزمایشگاهی مرتبط با تکلیف تعادلی عمدتا حاکی از آن است که توجه بیرونی به فواصل دورتر از بدن برای اجرا و یادگیری مهارت های حرکتی در افراد مبتدی مفیدتراست (۲۲،۲۳). اما نتایج در تکالیف میدانی همچنان که ولف (۲۰۰۷) بیان می دارد، سوال بر انگیز است (۲۴)، برخی فواصل نزدیک تر به بدن را مفیدتر می دانند مانند تمرکز برچوب گلف در مقایسه با مسیر توپ (۲۵) و تمرکز بر مسیر قوس سر چوب گلف در مقایسه با مسیر پرتابی توپ و هدف (۲۶) و برخی تمرکز توجه به فاصله دورتر را مفیدتر می دانند برای مثال ال ابود و بنت تمرکز توجه بر حاشیه حلقه بسکتبال را در مقابل توجه به دست مفیدتر دانستند (۱۸) و پورتر و همکاران در تکلیف پرش طول نشان دادند تمرکز توجه بیرونی دور نسبت به تمرکز توجه بیرونی نزدیک، موجب افزایش مسافت پرش شد (۲۷). بنابراین نمی توان فاصله مشخصی از کانون توجه بیرونی را برای اجرا و یادگیری مهارت های حرکتی ذکر کرد و تحقیق بیشتری نیاز است تا بتوان به نتایج قطعی در این زمینه دست یافت. دومین پرسشی که در تحقیق حاضر به دنبال بررسی آن هستیم این است که آیا تفاوت های فردی (ترجیح افراد) در انتخاب کانون توجه، در برتری و شاید اثر بخشی آن برای انواع تمرکز ها تاثیر دارد؟ در مطالعات قبلی که هدف تعیین این مطلب بود که آیا یادگیرندگان به اثر بخشی تمرکزهای مختلف حساس می باشند اگر به آنها این شانس را بدهیم که به طور مستقیم مقایسه شوند؟ در مطالعات این انتخاب در اختیار شرکت کنندگان قرار گرفت تا تمرکزهای درونی یا بیرونی را که خود ترجیح می دهند انتخاب کنند. به عبارت دیگر از شرکت کنندگان خواسته شد تا خود اعلام نمایند که کدام نوع از تمرکزها برای آنها بهتر می باشد و نتایج نشان داد که افراد تمرکز بیرونی را نسبت به درونی ترجیح میدهند (۱۲). جهت دانلود متن کامل این پایان نامه به سایت jemo.ir مراجعه نمایید. در مورد اینکه افراد در حین اجرا بیشتر کدام نوع از تمرکز بیرونی را ترجیح میدهند انتخاب کنند تنها یک مطالعه توسط مک کی و ولف صورت گرفته است که نشان دادند افراد تمرکز دیستال را نسبت به تمرکز پروگزیمال ترجیح می دهند (۲۸). اما با توجه به اینکه تنها یک مطالعه در این زمینه انجام شده است هنوز اثر نوع ترجیح فرد در تمرکز بیرونی بر اجرا ثابت نشده است. در حالی که اثرات مسافت توجه بیرونی و الگو ترجیهی مبهم می باشد ما در این تحقیق به دنبال این موضوع هستیم که آیا اثر فاصله بر اجرا به تمرکز ترجیهی فرد بستگی دارد یا به طور ضمنی تر افراد مبتدی برای اجرا بهینه، تمرکز بیرونی دور را در مقابل تمرکز بیرونی نزدیک ترجیح می دهند انتخاب کنند یا برعکس. سومین پرسشی که در تحقیق حاضر به دنبال پاسخ گویی به آن هستیم این است که آیا ارتباطی در سطح عصبی عضلانی به وجود می آید که بتواند تفاوت های عملکردی تحت شرایط تمرکزهای مختلف بیرونی را پاسخ دهد؟ طبق فرضیه عمل محدود سازگاری به توجه بیرونی باعث کارایی حرکت بیشتر شده و فعالیت عضلانی (EMG) کاهش مییابد. همواره تحقیقات نشان داده اند تمرکز بیرونی باعث کاهش فعالیت عضلانی نسبت به تمرکز درونی می شود (۲۹)، اما مطالعه ای روی اثر مسافت و الگو فعال شدن EMG عضلات انجام نگرفته است و اینکه اگر طبق فرضیه عمل محدود تکیه بر تمرکز بیرونی باعث کارایی بیشتر و اقتصاد حرکت در اجرا نسبت به تمرکز درونی می شود، آیا الگو فعال شدن عضلات در اثر مسافت توجه متفاوت است؟ به بیان دیگر کدام نوع از تمرکز بیرونی (دور یا نزدیک) باعث کاهش فعالیت عضلانی، کارایی و اقتصاد حرکتی بیشتری در اجرا می شود. در نهایت با توجه به مطالب ذکر شده، تلاش تحقیق حاضر در جهت پاسخ گویی به چند پرسش اساسی است: اول اینکه آیا بین دستورالعمل های فواصل گوناگون تمرکز توجه بیرونی در اجرا مهارت حرکتی افراد مبتدی تفاوتی وجود دارد؟ دومین سوال تحقیق حاضر این است که آیا تفاوت های فردی در انتخاب کانون توجه بیرونی و ترجیح افراد در برتری و شاید اثر بخشی آن بر انواع تمرکزها تاثیر دارد؟ سومین سوال تحقیق حاضر این است که آیا ارتباطی در سطح عصبی عضلانی به وجود می آید که بتواند تفاوت های عملکردی که تحت شرایط تمرکزهای بیرونی مختلف به وجود می آید را پاسخ دهد؟ پژوهش حاضر در راستای فرضیه های ذکر شده و پاسخ گویی به سوالات مطرح شده فوق انجام گرفته است. عکس مرتبط با اقتصاد ضرورت واهمیت تحقیق در حال حاضر شواهد برای برتری تاثیر کانون توجه دور از بدن نسبت به کانون توجه نزدیک به بدن فقط به تعداد کمی از مطالعات و مهارت ها (گلف، صفحه تعادل، پرتاب دارت) محدود شده و در زمینه انتخاب کانون توجه بیرونی ترجیحی افراد در حین اجرا تنها یک مطالعه توسط مک کی و ولف (۲۰۱۲) انجام شده است (۲۸). به دلیل کمبود تحقیقات و به اثبات نرسیدن اثر ترجیحی تمرکز بیرونی و مبهم بودن اثر مسافت تمرکز بیرونی بر اجرا نیاز به تحقیقات بیشتری در این زمینه می باشد (۵). در مطالعات قبلی یک مشکل بالقوه این بود که ترجیحات اجرا کننده ممکن است مبتنی بر بازخورد در مورد نتیجه ای از عمل باشد، به این معنی که افراد ممکن است کانون تمرکزی (به عنوان مثال بیرونی) را ترجیح داده اند، که منجر به عملکرد موثرتر شده است. پس نیاز می باشد اجرای شرکت کنندگان در شرایطی که هیچ آگاهی از نتیجه اجرا برای آنها فراهم نشده است سنجیده شوند تا نتایج مربوط به اثر بخشی کانون تمرکز توجه با دقت بیشتری بررسی شود. تمام مطالعات در مورد الگوی فعال شدن عضلات در وضعیت های مختلف کانون توجه، مربوط به برتری کانون توجه بیرونی در مقابل کانون توجه درونی و کاهش فعالیت عضلانی در حین اجرا و اقتصاد حرکت بهتر می باشد. اما مطالعه ای در مورد اثر مسافت توجه بیرونی، انواع مختلف توجه بیرونی و الگوی فعال شدن EMG عضلات صورت نگرفته است پس نیاز به انجام مطالعه در این زمینه و مشخص کردن کارایی بهتر عضلانی و اقتصاد حرکت در اجرا با توجه به مسافت و نوع تمرکز بیرونی می باشد (۲۹). تمرکز توجه فرد می تواند اثر معنادار و چشمگیری روی اجرا مهارت حرکتی داشته باشد. هنگامی که فردی مهارتی را اجرا می کند تمام چیزهایی که توجه وی را معطوف می کند، تعیین کننده چگونگی روانی و سیالی حرکت، همسانی حرکت، دقت پاسخ و در نهایت نحوه اجرای مهارت می باشد (۵). دانستن اینکه به چه چیز توجه شود، چگونه بنا بر نیاز توجه از یک مساله به مساله دیگر معطوف گردد و دانستن چگونگی شدت بخشیدن به میزان توجه یا تمرکز یک فرد، مهارت های اساسی برای اجرا و عملکرد مطلوب است. این مهارت ها را می توان به ورزشکاران آموخت و مسئولیت انجام آن با مربیان می باشد (۳۰). توجه در زمینه های متعددی همچون مربی گری، کاردرمانی و آموزش به کارگرفته می شود. اهمیت توجه در علوم ورزشی به دستورالعمل دهی مربوط می شود. دستور العمل به فرد اجرا کننده برای متکی شدن به موثرترین نوع توجه، باعث بهترین عملکرد در حین اجرا و رسیدن به هدف حرکت با اقتصاد حرکتی بالا می شود. مربی می تواند با آموزش هایی در مورد چگونگی اختصاص دادن ظرفیت توجه به یادگیرنده، بر یادگیری مهارت و عملکرد تاثیر داشته باشد. مربیانی که از این جنبه پیشرفت مهارت آگاه هستند، ممکن است قادر باشند ابزارهای موثرتری برای هدایت توجه کارآموزان بکارگیرند(۳۱). پس شناخت روابط و عوامل زیر بنایی توجه مربی را در هدایت بهتر شاگرد برای رسیدن به هدف حرکت کمک خواهد کرد. اهداف تحقیق: هدف کلی: تعیین تاثیر افزایش مسافت توجه بیرونی و الگوی ترجیحی انتخابی فرد بر دقت اجرا ومیزان فعالیت EMG عضلات. اهداف اختصاصی: تعیین تاثیر افزایش مسافت توجه بیرونی بر دقت اجرا در پرتاب دارت. تعیین تاثیر الگوی ترجیهی توجه بیرونی فرد بر دقت اجرا در پرتاب دارت. تعیین تاثیر افزایش مسافت توجه بیرونی بر میزان فعالیت EMG عضلات در پرتاب دارت. تعیین تاثیر الگوی ترجیهی توجه بیرونی فرد بر میزان فعالیت EMG عضلات در پرتاب دارت. فرضیه های تحقیق: فرض کلی: افزایش مسافت توجه بیرونی و الگوی ترجیحی انتخابی فرد بر دقت اجرا ومیزان فعالیت EMGعضلات در پرتاب دارت تاثیر دارد. فرضیات اختصاصی: افزایش مسافت توجه بیرونی بر دقت اجرا تاثیر مثبت دارد. افزایش مسافت توجه بیرونی بر میزان فعالیت EMG عضلات تاثیر مثبت دارد. الگوی ترجیهی توجه بیرونی فرد بر دقت اجرا تاثیر مثبت دارد. الگوی ترجیهی توجه بیرونی فرد بر میزان فعالیتEMG عضلات تاثیر مثبت دارد. پیش فرضهای تحقیق آزمودنیها همگی در مهارت مورد آزمون (پرتاب دارت) مبتدی بودند. آزمودنیها انگیزه لازم برای شرکت در آزمون را دارند. آزمودنی دستورالعمل اجرای کار را درک کرده و در خلال آزمایش آنرا رعایت میکنند. محدودیتهای تحقیق محدودیت های این تحقیق شامل دو دسته هستند: محدودیت های تحت کنترل پژوهشگر انتخاب افراد راست دست به عنوان گروه آزمودنی انتخاب پسران دانشجوی تربیت بدنی ۱۹ تا ۲۴ سال انتخاب افرادی که در مهارت پرتاب دارت مبتدی بوده محدودیت های غیرقابل کنترل پژوهشگر توجه ناخواسته آزمودنی ها به علائمی که مد نظر محقق نیستند. عدم کنترل جریان برق شهری عدم کنترل شرایط تغذیه و خواب آزمودنی ها

کیفیت اطلاعات در گرو این است که اطلاعات صورتهای مالی تا چه حد شرایط اقتصادی واقعی شرکت را منعکس میکنند. صورتهای مالی حسابرسی شده بوسیله حسابرسان مستقل، وسیله بسیار مناسبی در انتقال اطلاعات قابل اتکاست. حسابرس مستقل، شایستهترین شخص برای اظهارنظر درباره درستی تهیه و ارائه گزارشهای مالی واحد اقتصادی است. شایستگی حسابرس برای این دلیل است که وی حسابرسی را بر طبق استانداردهای حسابرسی انجام میدهد تا اطمینان یابد که اقلام مندرج در صورتهای مالی مطابق با استانداردهای حسابداری تهیه شده است. بنابراین حسابرسی به ادعاهایی که توسط شخص دیگر در قالب صورتهای مالی تهیه شده است، اعتبار میبخشد و بدین وسیله قابلیت اتکای اطلاعات به کار رفته در تصمیمات اقتصادی را افزایش میدهد(نیکخواه آزاد، ۱۳۷۹).
برخی استدلالهای نظری که حسن شهرت حسابرس را به توانایی نظارت حسابرس ارتباط میدهند، مفاهیم کیفیت اطلاعات را در بر میگیرند. برای مثال، بیتی(۱۹۸۹)، مدعی میشود که اطلاعات افشا شده در گزارشهای حسابداری، حسابرسی توسط مؤسساتی که سرمایه ­گذاری بیشتری در سرمایه اعتباری انجام دادهاند، با فرض ثابت بودن سایر شرایط، دقیقتر میباشد. مطالعات تجربی کمی رابطه بین اجزای کیفیت حسابرسی(حسن شهرت حسابرس و توانایی حسابرس) را بررسی کرده اند و استنتاجی را در باب چگونگی تأثیر اجزای فوق بر کیفیت اطلاعات به دست دادهاند.
کریشنان(۲۰۰۳)، این رابطه را به طور مستقیم بررسی کرد. او کیفیت اطلاعات را به صورت توانایی اطلاعات در پیشبینی سودآوری آینده تعریف میکند. یافته های او بیانگر این است که ذخایر احتیاطی مؤسسات دارای نام تجاری(۶ ابر مؤسسه حسابرسی) در مقام مقایسه با ذخایر احتیاطی گزارش شده صاحبکاران مؤسسات فاقد نام تجاری پیشبینی بهتری از سودآوری آینده و جریانهای نقدی آینده است. مفهوم مطالعه کریشنان این است که او همزمان رابطه بین اجزای کیفیت حسابرسی(اعتبار اطلاعات و کیفیت اطلاعات) را آزمون میکند. بنابراین، این مطالعه تنها مطالعهای است که کیفیت حسابرسی را همان گونه که در این نوشتار تعریف شده در نظر میگیرد و به طور تجربی رابطه آن را با اعتبار اطلاعات و کیفیت اطلاعات آزمون میکند. این مطالعه از فرضیات نظری قبلی، که به موجب آنها مؤسسات حسابرسی دارای نام تجاری حسابرسیهای با کیفیتتری را هم از دیدگاه حسن شهرت حسابرس و هم از دیدگاه توانایی نظارت حسابرس انجام می دهند، حمایت میکند(حساس یگانه، ۱۳۸۴).
عرصه پژوهشی جدید در باب کیفیت حسابرسی، که با تصویب قوانین پس از فروپاشی شرکتهای بزرگ به وجود آمده است، روابط بین اندازه استقلال حسابرس، یعنی یکی از اجزای توانایی نظارت حسابرس، و تأثیر حسابرس بر مدیریت سود را بررسی مینماید. قانونگذاران پیرامون این موضوع که در صورت افشای اعمال غیرقانونی صاحبکار، حسابرس ممکن است با ریسک از دست دادن حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی روبرو شود و بنابراین تمایل کمتری برای افشا اعمال غیرقانونی انجام شده در صورتهای مالی دارند، اظهار نگرانی نموده اند. بنابراین قانونگذاران استدلال میکنند که استقلال حسابرس از طریق وابستگی حسابرس به خدمات غیرحسابرسی در معرض خطر قرار گرفته است(کینی و همکاران[۹۲]، ۲۰۰۴). چنین نگرانیهایی سبب شده است تا پیشگیری هایی انجام شود برای مثال میتوان به الزام کمسیون بورس اوراق بهادار آمریکا برای افشای اطلاعات مربوط به حقالزحمههای خدمات حسابرسی و غیرحسابرسی شرکتهای پذیرفته شده و قانون سابینز-آکسلی(۲۰۰۲)، که حسابرسان را در ارائه خدمات غیرحسابرسی محدود مینماید، اشاره نمود(نیکبخت و همکاران، ۱۳۸۵).
یافته های دانشگاهیان امریکایی نشان میدهد که استدلالهای قانونگذاران(مواردی نظیر آنچه به آن اشاره شد) هزینه های حسابرسان برای به خطر انداختن استقلال شان را در نظر نگرفتهاند. همچنین آنان این احتمال را نادیده گرفتهاند که ارائه خدمات غیرحسابرسی به صاحبکاران حسابرسی از طریق فراهم نمودن اطلاعات برای حسابرسان امکان افزایش کیفیت را فراهم میکند. به علاوه، مطالعات کمی درباره رابطه بین اندازه استقلال حسابرس و حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی پیش از اقدام قانونی انجام شده است. مطالعات اخیری که از اطلاعات در دسترس جدید استفاده میکند، میکوشند تا تأثیر حقالزحمههای خدمات غیرحسابرسی بر استقلال حسابرس را بررسی نمایند. این مطالعات در باب تناسب اقدامات قانونگذاران میباشند اما نتایج متناقضی را ارائه مینمایند. قابل توجهترین مطالعه اولیه در این زمینه، یعنی مطالعهای که توسط فرانکل و همکاران[۹۳](۲۰۰۲) انجام شد، رابطه مثبتی بین میزان حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی و دستکاری ذخایر احتیاطی یافته است(حساس یگانه، ۱۳۸۴).
این موضوع نشان میدهد چنانچه حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی در مقایسه با کل حقالزحمه افزایش یابد، حسایرسان کنترل کمتری بر روی مدیریت سود انجام میدهند. اما مطالعات مشابه بعدی، از این فرضیه حمایت نمیکنند. لیبی و کینی[۹۴](۲۰۰۲)، چندین ضعف اصلی را که در مطالعه فرانکل و همکاران وجود دارد برمیشمارند. فرانکل و همکاران نظریه متناقضی را به کار میگیرند، سوالاتی که در رابطه با حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی انجام شده است. از کنترل سایر علل بالقوهای که میتوانند متحرک نتایج باشند، ناتوان است و از داده های مربوط به یک سال استفاده مینماید(حساس یگانه، ۱۳۸۴).
رینولدز و همکاران[۹۵](۲۰۰۴)، یافته های فرانکل و همکاران را دوباره آزمو

دند و بیان نمودند که نتایج تحت تأثیر اولین عرضه عمومی سهام، نوع صنعت صاحبکاران، و صاحبکارانی که داراییهای اخیرشان رشدی بیشتر از ۱۰۰ درصد داشته قرار گرفته است. زمانی که آنان این عوامل را تحت کنترل قرار دادند شواهدی نیافتند که اثبات نماید حقالزحمههایی که برای جبران خدمات غیرحسابرسی به حسابرسان پرداخت شده است به استقلال حسابرس آسیب میرساند.
دی فاند و همکاران[۹۶](۲۰۰۲)، دریافتند که رابطهای بین حقالزحمههای خدمات غیرحسابرسی و گزارش نکردن تردید درباره تداوم فعالیت، وجود ندارد. کینی و همکاران(۲۰۰۴)، حقالزحمههای خدمات غیرحسابرسی را به حقالزحمههایی که برای طراحی و اجرای سیستم های اطلاعاتی مالی، حسابرسی داخلی، خدمات غیرحسابرسی عمومی و خدمات مالیات پرداخت میشود، تقسیم نمودند. حال آن که روابط مثبتی را بین حقالزحمه خدمات غیرحسابرسی عمومی و میزان استقلال حسابرس یافتند، یافته های آنها مشخص میکند که روابط مذکور برای سایر دسته ها نیز وجود ندارند. در واقع رابطه منفی عدهای بین حقالزحمههای خدمات مالیاتی و شماری از خدمات ارائه مجدد صورتهای مالی یافتند. یافته های دی فاند و همکاران(۲۰۰۲)، رینولدز و همکاران(۲۰۰۴) و کینی و همکاران(۲۰۰۴)، مشخص میکند که واکنشهای قانونگذاران مانند وضع قانون ساربینز- آکسلی که حسابرسان را از ارائه خدمات غیرحسابرسی منع میکنند، می توانند عدم اثربخشی آنها را در بهبود کیفیت حسابرسی اثبات نماید. به علاوه، یافته های مطالعاتی نظیر کینی و همکاران نشان میدهند که محدود نمودن خدمات مالیاتی ارائه شده به صاحبکاران حسابرسی میتواند به طور واقعی کیفیت حسابرسی را به صورت تجدید ارائه های صورتهای مالی کاهش دهد(حساس یگانه، ۱۳۸۴).
همچنین ممکن است شرایط خدمات غیرحسابرسی به طور واقعی بتوانند کیفیت حسابرسی را از طریق ضوابط توانایی نظارت حسابرس افزایش دهند. به علاوه مطالعات سیمونیچ(۱۹۸۴)، حاکی از این است هنگامی که یک مؤسسه حسابرسی خدمات غیرحسابرسی را به حسابرسی شونده ارائه نماید، در این حالت ورود دانش به شرکت صاحبکار، میتواند مولد بهره وری در حسابرسی باشد. موضوع ارائه خدمات غیرحسابرسی به صاحبکاران حسابرسی و اثرش بر روی کیفیت حسابرسی میتواند با انجام پژوهشهای دیگر آشکار گردد.
۲۷– ۲- اندازه حسابرس
با توجه به تعاریف مختلف ارائه شده در بخش کیفیت حسابرسی ملاحظه میشود که تعاریف مذکور درجات متفاوتی از ابعاد شایستگی و استقلال در انجام حسابرسی(استقلال واقعی) و همچنین چگونگی درک استفاده کنندگان از استقلال آنها را در بر میگیرند. اگرچه کیفیت درک شده حسابرسی میتواند با کیفیت واقعی حسابرسی مرتبط باشد، اما لزوماً یکسان نیست. بنابراین، از حسن شهرت و مراقبت حرفهای برای حفظ ویژگیهای واقعی کیفیت حسابرسی و کیفیت درک شده استفاده میشود. پس میتوان گفت حسن شهرت حسابرس چگونگی درک ذینفعان از اطلاعات مذکور را متأثر میسازد و حسن شهرت حسابرس به درک بازار از شایستگی و بیطرفی(استقلال ظاهری) حسابرس مرتبط میشود. این امر توانایی حسابرس برای افزایش اعتبار صورتهای مالی(حتی در صورت فقدان اطلاعات با کیفیت) را نمایش میدهد(قراچورلو و بادآورنهندی، ۱۳۹۲).
مهمترین شاخص حسن شهرت حسابرس، اندازه مؤسسه حسابرسی است. از دیدگاه نظری چندین دلیل برای رابطه مستقیم مورد انتظار بین حسن شهرت حسابرس و توانایی نظارت حسابرس وجود دارد. مؤسسات معتبرتر در مقام مقایسه با مؤسسات کم اعتبارتر و کوچکتر حسن شهرت بیشتری را وثیقه میگذارند و با احتمال کمتری از اشتباهات با اهمیت با مخاطره دعوی حقوقی چشم میپوشند. مؤسسات حسابرسی بزرگ به طور واضح منابع بیشتری را برای هدایت آزمون های حسابرسی دارند. اکثر پژوهشهای تجربی کیفیت محصول این فرض هستند که حسابرسان بزرگتر(دارای نام تجاری) در مقایسه با حسابرسان کوچکتر(فاقد نام تجاری) توانایی نظارت بیشتری دارند. ذخایر احتیاطی برای صاحبکارانی که حسابرسان صاحب نامی ندارند در مقام مقایسه با حسابرسان صاحب نام(بزرگ و دارای نام تجاری) بیشتر است. دیآنجلو کیفیت حسابرسی را با واژه اعتبار حسابرس تعریف کرده است. او اظهار میدارد که ذینفعان میتوانند از اندازه مؤسسه حسابرسی به عنوان جانشین حسن شهرت حسابرس استفاده نمایند. وی استدلال میکند که اگر به کارگیری صاحبکار خاص در میان صاحبکاران حسابرسی خاص یکسان است، آنگاه حسابرسان بزرگتر که تعداد صاحبکاران بیشتری دارند، در راستای تلاش برای حفظ هر صاحبکار انگیزه کمی برای قصور در افشاء تحریف کشف شده دارند، مطالعات بررسی کننده رابطه اجزای کیفیت سود مشخص میکنند که اگرچه صاحبکاران حسابرسی شده توسط حسابرسان دارای نام تجاری میتوانند انگیزههای بیشتری برای مدیریت سود داشته باشند، اما حسابرسان دارای نام تجاری مدیریت سود را محدود مینمایند(قراچورلو و بادآورنهندی، ۱۳۹۲).
در واقع از دیدگاه حسابرسان، اندازه حسابرسی یکی از ویژگیهایی است که بر کیفیت حسابرسی اثر دارد. دی آنجلو معتقد است که مؤسسات حسابرسی بزرگتر، خدمات حسابرسی با کیفیت بالاتر ارائه میکنند، زیرا علاقهمند هستند که شهرت بهتری در بازار کار به دست آورند و از آنجا که تعداد مشتریان شان زیاد است نگران از دست دادن آنها نمیباشند. تصور بر این است که چنین مؤسساتی به دلیل دسترسی به منافع و امکانات بیشتر برای آموزش حسابرسان خود و انجام آزمون های مختلف، خدمات حسابرسی را با کیفیت بالاتری ارائه میکنند(کارسلو و ناجی[۹۷]، ۲
۰۰۴).
همان طور که اشاره شد، مهمترین شاخص اندازه گیری حسن شهرت حسابرس، اندازه مؤسسه حسابرسی است که این دو با هم رابطه مستقیم دارند طوری که هرچه اندازه حسابرس بزرگتر باشد، کیفیت حسابرسی هم بالاتر خواهد بود. شرکتهای با اندازه حسابرسی بزرگتر علاوه بر شهرت و اعتبارشان، در امر آموزش کارکنان و حفظ استقلال(ظاهری و واقعی) در برابر صاحبکاران و دیگر موارد مهم اثرگذار در افزایش کیفیت حسابرسی موفق عمل میکنند(کارسلو و ناجی، ۲۰۰۴).
۲۸ –۲- تخصصگرایی در صنعت
نظریههای اقتصادی بیانگر آن است که حرفه حسابرسی با یافتن راه های جدیدی برای تمایز قائل شدن بین خدمات خاص در موسسههای حسابرسی به بلوغ و پیشرفت رسیده است. یکی از این ابزارها تخصصگرایی در صنعت خاص است. هوگان و جتر(۱۹۹۹)، دریافتند که موسسههای حسابرسی دارای نام تجاری تلاشهایی را برای افزایش سطح تخصصشان انجام میدهند. آنها سعی میکنند تا بر روی مقررات صنعت و ویژگیهای صنعتی که ریسک دعوی حقوقی نسبتاً کم، رشد سریع، با صاحبکاران نسبتاً بزرگی دارند متمرکز کردند. واژه تخصص اغلب معادل کیفیت فرض میشود. انتظار میرود که متخصصین در مقام مقایسه با غیرمتخصصین کیفیت بالاتر و خدمات بیشتری را به همراه حسابرسی عرضه نمایند(بالسام و همکاران[۹۸]، ۲۰۰۳).
پژوهشهای اخیر بیانگر آن است که بین نوع صنعت مورد تخصص حسابرس و کیفیت گزارش حسابرسی رابطه مثبتی وجود دارد. به عبارت دیگر حسابرسانی که در صنعت مورد نظر تخصص دارند به دلیل داشتن توانایی بیشتر در شناسایی و برخورد با مشکلات ویژه آن صنعت میتوانند حسابرسی را با کیفیت بالاتری انجام دهند. به علاوه، هر قدر مؤسسه حسابرسی تجربه بیشتری در صنعت خاصی کسب نمایید، به دلیل ایجاد شهرت مثبت، علاقه بیشتری به ارائه خدمات حسابرسی با کیفیت برتر پیدا میکند(کارسلو و همکاران، ۲۰۰۴).
تخصص در صنعت صاحبکار، کوشش پر ارزشی است. چندین نظریه پیرامون چگونگی جبران هزینه های متخصصین ارائه شده است. گرس ول و همکاران(۱۹۹۵)، شواهدی را پیرامون این که چنین سرمایهگذاریهایی میتوانند با حاشیه حقالزحمههای حسابرسی جبران شوند، ارائه نمودهاند. مطالعه آنها مشخص کرد که حسابرسان دارای نام تجاری و متخصص در صنعتی خاص در مقایسه با حسابرسان دارای نام تجاری و غیرمتخصص، ۳۴% حاشیه حقالزحمهای بیشتر کسب نمودهاند. این پژوهش میتواند توضیحات بیشتری را برای حاشیه حقالزحمه گزارش شده حسابرسان دارای نام تجاری در مطالعات خاص، بیان نمایند. اما نتایج فرگوسن و استاکس(۲۰۰۲)، از نتایج پژوهش گرس ول و همکاران(۱۹۹۵)، حمایت نمیکنند. آنان توضیحات بیشتری را ارائه نمودند که نشان میدهد متخصصین در صنعت خاص چگونه میتوانند مبلغی را به عنوان حاشیه حقالزحمه بیشتر دریافت نمایند، آنان معتقدند که موقعیت اقتصادی مناسب برای حسابرسان میتواند از عرضه مشترک خدمات حسابرسی و غیرحسابرسی که سبب کاهش حاشیه حقالزحمه میشوند به وجود آید. همچنین، متخصصین صنعت میتوانند معادله حاشیه حقالزحمه را از طریق حقالزحمههای حاصل از خدمات غیرحسابرسی به دست آورند. نگرانی احتمالی از افزایش تمرکز عرضه کننده و نیز مباحث مرتبط با عرضه مشترک خدمات حسابرسی و غیرحسابرسی وجود دارد. به نظر میرسد که این امر فضای مناسبی را برای پژوهشهای آتی فراهم آورد. هوگان و جتر(۱۹۹۹)، با اثبات رابطه موسسات معتبر حسابرسی و متخصص در صنعت خاص و افزایش سهم بازار آنها در طول زمان، توضیحات بیشتری را درباره متخصص صنعت ارائه نمودهاند. همچنین آنان در تلاش برای افزایش کیفیت حسابرسی به طور ضمنی به تخصصگرایی در صنعتی خاص اشاره کردهاند(قراچورلو و همکاران، ۱۳۹۲).
چندین مطالعه، شواهدی برای حمایت از این نظریه ارائه کردهاند. کریشنان(۲۰۰۳) و همچنین بالسام و همکاران(۲۰۰۳)، شواهدی را یافتهاند که ذخایر احتیاطی صاحبکاران حسابرسان متخصص در صنعت خاص به طور معنیداری کمتر از حسابرسان غیرمتخصص در صنعت خاص میباشد. به علاوه، بالسام و همکاران(۲۰۰۳)، به ارائه شواهدی پرداختهاند که بر اساس آن ضریب واکنش سود صاحبکاران حسابرسان متخصص صنعت خاص بیشتر از ضریب واکنش سود صاحبکاران غیرمتخصص در صنعت خاص میباشد. این نتایج بیانگر آن است که حسابرسان متخصص توانایی نظارت بیشتری را دارند و بازار خدمات حرفهای، آنان را به همین صورت میشناسد(هاگن و همکاران[۹۹]، ۱۹۹۹).
۲۹–۲- دوره تصدی حسابرس
دوره تصدی حسابرس یکی از معیارهای اندازه گیری کیفیت حسابرسی است که به تعداد سالهای متوالی که موسسات حسابرسی یک صاحبکار را مورد رسیدگی و حسابرسی قرار میدهد، اطلاق می شود. انجام عملیات حسابرسی صاحبکار توسط یک موسسه حسابرسی طی سنوات متمادی، به دلیل آشنایی تیم حسابرسی با عملیات حسابرسی صاحبکار، میتواند موثرتر صورت گیرد. چنانچه مؤسسه حسابرسی تجربه انجام حسابرسی مؤسسه صاحبکار برای چندین سال را داشته باشد، علاوه بر اینکه اعضای تیم حسابرسی شناخت بیشتری نسبت به کار صاحبکار خواهد داشت، موجب تسریع در انجام عملیات حسابرسی، کاهش هزینه های حسابرسی و افزایش کیفیت حسابرسی میگردد. نتایج پژوهشهای خارج از کشور نشان میدهد که بالا بودن دوره تصدی حسابرس، موجب افزایش شناخت و تخصص حسابرس در صنعت صاحبکار مربوطه شده و همچنین موجب بالا رفتن سطح کیفیت حسابرسی خواهد شد(قراچورلو و بادآورنهندی، ۱۳۹۲).
مایرز و همکاران[۱۰۰](۲۰۰۳)، گزارش دادند چنانچه طول زمان ارتباط حسابرس با صاحبکار افزایش یابد، کیفیت سوده
ای گزارش شده افزایش مییابد. جانسون و همکاران[۱۰۱](۲۰۰۲)، دریافتند که، وقتی دوره تصدی حسابرس بلندتر باشد کیفیت سود گزارش شده (که با توجه به اقلام تعهدی پایداری آن اندازه گیری شده است)، بالاتر است.
کارسلو و ناقی[۱۰۲](۲۰۰۴) و فلاتح[۱۰۳](۲۰۰۶) در پژوهشهای خود در مورد کیفیت حسابرسی از دوره تصدی حسابرس به عنوان یکی از شاخصهای اندازه گیری کیفیت حسابرسی استفاده کردهاند. آنها مرز دوره تصدی را ۵ سال در نظر گرفتهاند. البته در یکی از پژوهشهای موجود توسط نانسی و همکاران(۲۰۰۴) مرز دوره تصدی حسابرس ۳ سال در نظر گرفته شده است (کارسلو و ناجی، ۲۰۰۴).
۳۰ –۲- استقلال حسابرس
هر مخلوق و پدیده ای در دنیا عضو مهمی به نام مرکز یا هسته دارد که وجودش بر محوریت آن است و بدون این مرکز و هسته فاقد معنی است. در حرفه حسابرسی این هسته استقلال نام دارد و حسابرسی بدون استقلال نیز بی معنا خواهد بود. به همین دلیل است که معمولاً صفت مستقل همراه با حسابرسی آورده می شود(آرنس و همکاران[۱۰۴]، ۲۰۰۹).
برای استقلال دو بعد در نظر گرفته اند؛ بعد ظاهری که استقلال ظاهری نام داشته، متکی بر پرهیز از حالاتی است که باعث شک و تردید یک فرد منطقی و آگاه از تمام شرایط و حالات نسبت به بی طرفی حسابرسی می شود. بعد باطنی، معنوی یا فکری که به خود حسابرس بستگی داشته و قابل اندازه گیری یا مشاهده مستقیم نیست(بیسلی و پترونی، ۲۰۰۱).
استقلال جوهره و روح حسابرسی است و حسابرسی بدون استقلال فاقد ارزش و معنی است.
استقلال در فرهنگ وبستر(۱۹۸۶)، رهایی از تأثیر، کنترل یا اراده دیگری یا دیگران تعریف شده است.
دی آنجلو(۱۹۸۱) می گوید حسابرسی مستقل است که بتواند گزارشهای حسابرسی خود را متناسب با عقیده و نظر واقعی اش منتشر کند.
نپ(۱۹۸۵)، استقلال را توانایی مقاوت در برابر فشار صاحبکار می داند.
ماگی و تسنگ[۱۰۵](۱۹۹۰)، معتقدند اگر استقلال وجود نداشته باشد قضاوت حسابرس با اعتقاداتش در مورد سیاست گزارشگری صاحبکار سازگار نخواهد بود.
لی و گو[۱۰۶](۱۹۹۸)، استقلال را عدم وجود تبانی بین حسابرس و مدیریت شرکت صاحبکار می دانند.
از نظر فدراسیون بین المللی حسابداران(۲۰۰۱)، استقلال دارای دو بعد است. استقلال ظاهری(حسابرس مستقل به نظر برسد) و استقلال باطنی(حسابرس به طور واقعی مستقل باشد).
دیدگاه های جدید، دیگر استقلال را حالتی ذهنی و هم معنی با بیطرفی و درستکاری نمی دانند بلکه آن را به معنی از بین بردن منافع مادی و شرایطی می دانند که حسابرس تحت تأثیر این عوامل مادی نتواند نظر واقعی خود را بیان کند. یعنی در شخصیت تجاری حسابرس به شخصیت ذهنی و قضاوتی دیدگاه های اخیر حرکتی از حسابرس شروع شده است.
ریتر و ویلیامز[۱۰۷](۱۹۹۲)، معتقدند به دلیل این که عنصر تشکیل دهنده حرفه حسابرسی یعنی استقلال، نیز از شخصیت قضاوتی به شخصیت اقتصادی در حال تغییر است، حرفه حسابرسی نیاز دارد که به احتمال تحت تأثیر قرار گرفتن توجه کند و حساسیت نشان دهد.
کار مایکل[۱۰۸](۱۹۹۹) نیز می گوید جداسازی استقلال از مفاهیم اخلاقی نظیر بیطرفی و درستکاری نتایج بسیار مفیدی برای حرفه حسابرسی خواهد داشت.
کلمه حسابرس بیشتر مواقع با کلمه مستقل همراه و تزئین می شود. به این مفهوم که شخصی که کار حسابرسی صاحبکار را می پذیرد، از سازمان مورد نظر مستقل است و هیچ گونه منفعت مستقیم و یا غیرمستقیمی که بتواند بر اظهارنظر وی تاثیر بگذارد، ندارد. اما در مواردی مشاهده می شود که در عین حال که حسابرس استقلالی(چه به صورت ظاهری و چه به صورت واقعی) از مجموعه ندارد، گزارشهای حسابرسی تهیه شده با عنوان گزارش حسابرسی مستقل تهیه و تنظیم می شود. بنابراین حسابرسان باید در به کارگیری این کلمه در گزارشهای خود با احتیاط بیشتری عمل کنند تا در نبود یک سیستم پوشش بیمه ای مناسب، مجبور به پرداخت هزینه های ناشی از دعاوی بر علیه خود(به علت گزارشهای نادرست که متاثرکننده سرمایه گذاری است) نباشنــد. با برخوردار کردن حسـابرسان از خدمات حمایتی منـاسب(بیمه مسئولیت حسابرسان) که جبران کننده خطاهای حسابرسان در گزارش رسمی است، می توان بخشی از محدودیتهای موجود در مبحث استقلال حسابرسان را پوشش داد(قراچورلو و بادآورنهندی، ۱۳۹۲).
اهمیت مفهوم استقلال در حسابرسی مستقل به حدی است که برای اثبات آن به عنوان یکی از شالوده ها در ساختار تئوری حسابرسی، به توجیه اندکی نیاز داریم و این موضوع برخلاف سایر تئوری های حسابرسی است.
از آنجا که گزارشهای حسابرسان مستقل موجب اعتباربخشی به اطلاعات حسابداری و منابع تصمیم گیری گروه های ذینفع در شرکت می شود، استقلال حسابرس یک مفهوم ضروری به نظر می رسد. اگر حسابرس مستقل از مدیریت صاحبکار جدا نباشد، چیزی به اعتبار صورتهای مالی نمی افزاید. این انتظار وجود دارد که حسابرسان به شایستگی و درستکاری در حرفه خود عمل کنند، و از آنها انتظار می رود که در انجام این کار اجازه ندهند که قضاوتها و تصمیم گیریهای شان زیرنفوذ و تاثیر مدیریت صاحبکار قرار گیرد(بیسلی و همکاران، ۲۰۰۱).
مهمترین استاندارد حسابرسی که حسابرسان را از اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی منع می کند، مگر آنکه مستقل از واحد مورد حسابرسی باشد، استقلال است. بدین معنی که استقلال با داشتن منافع مالی با اهمیت، در استخدام بودن، به واحد وام دادن و یا از آن وام گرفتن و رو
ابط مختلف دیگر، از بین می رود.
بدین ترتیب با اینکه در متون استانداردهای حسابرسی به استقلال حسابرس پرداخته شده، لیکن در این متون تعریفی مستقل با ابعادی مشخص مورد توجه قرار نگرفته است؛ همچنانکه در آیین رفتار حرفه ای استقلال حسابرس در قالب احکام قابل اجرا بدین صورت تعریف شده است:
“هنگامی که حسابداران حرفه ای مستقل مسئولیت انجام کاری را به عهده می گیرند که مستلزم گزارشگری حرفه ای است، باید فاقد هر گونه نفع و علاقه ای، صرف نظر از آثار واقعی آن باشند که ممکن است بر درستکاری و بیطرفی و استقلال ایشان تاثیر گذارد” که این مفهوم تا حدود بسیار زیادی سخت گیرانه و از جهاتی نیز باز و تفسیرپذیر است(قراچورلو و بادآورنهندی، ۱۳۹۲).
با توجه به نبود تعریفی جامع از استقلال، استقلال در واقع، مفهومی انتزاعی است که به طور مستقیم مشاهده شدنی نیست و اغلب آن را به عنوان حالتی ذهنی توصیف کرده اند که به مفاهیمی همچون بیطرفی، صداقت، امانت و شخصیت ارتباط دارد. در بیشتر تعریف های موجود، دو بعد برای استقلال وجود دارد. یکی استقلال واقعی و دیگری استقلال ظاهری، به طوری که بــارتلت[۱۰۹](۱۹۹۳)، استقلال واقعی را نبود گرایش ذهنی در اجرای عملیات حسابرسی می داند و استقلال ظاهری را پرهیز از شرایطی که حسابرس را در تضاد منافع آشکار با صاحبکار نشان دهد، بنابراین استقلال واقعی با بیطرفی و استقلال ظاهری به طور معمول با تصور استفاده کنندگان از وجود تضاد منافع حسابرس در یک وضعیت معین ارتباط دارد.
استقلال حسابرسی معمولاً به عنوان یک استقلال حرفه ای توصیف و مطرح شده است؛ یعنی بر حسب عینیتی که حسابرس از موفقیت در کار حسابرسی به عنوان یک فرد حرفه ای بدست می آورد و روشی که او برای گرداوری، ارزیابی و گزارشگری به کار می گیرد. همچنین، حسابرسی بر اساس روش بیطرفانه صورت می پذیرد و این موضوع به طور سنتی، به عنوان حالتی از ذهن که به مفهوم نگرش حسابرسی به روابط موجود با مدیریت صاحبکار، سهامداران و سـایر ذینفعان و استفـاده کنندگان صورتهای مالی است، تصور شده است(موتز و همکاران، ۱۹۶۱)
بدین ترتیب در هر موقعیت برای انجام حسابرسی، این سوال وجود دارد که آیا حسابرسی از نظر ذهنی مستقل از مدیریت صاحبکار و فشارهای وارد به او هنگام تصمیم گیریهای حسابرسی عمل کرده است یا خیر. فلینت[۱۱۰](۱۹۸۸)، با این نگرش در مورد این موقعیت حسابرسان موافق است که استقلال حسابرس یک نگرش ذهنی است و آن را به ویژگیهای فردی یعنی درستکاری و قدرت شخصیت وی پیوند می دهد. با این همه، نسبت دادن مفهوم استقلال حسابرس به یک ویژگی ذهنی نامحسوس، آن را تبدیل به عبارت به نسبت گنگی می کند که در رابطه با کار حسابرسی، تفسیر آن پیچیده و مشکل است. اما دست کم یک توافق عمومی وجود دارد که استقلال، نگرشی از ذهن است که اجازه نمی دهد نقطه نظرها و نتیجه گیریهای حسابرسی، اثرها و فشارهای ناشی از تضاد منافع افراد را در برگیرد و همواره حسابرس باید آیین رفتار حرفه ای را در نظر داشته باشد. در این مفهوم، استقلال مورد انتظار حسابرس را می توان نه تنها به عنوان حالتی از ذهن، بلکه حالتی از اطمینان تصور کرد که مربوط به رفتار یک فرد حرفه ای و فشارهای مختلف و ممکن بر درستکاری و صداقت وی باشد. در نتیجه ضروری است که تصور کنیم حسابرسان از تاثیر این فشارها به دورند و راههایی وجود دارد که در مقابل آن پافشاری کنند و می توانند وضعیت استقلال مورد انتظار را حفظ کنند(بالسام و همکاران، ۲۰۰۳).
۳۱ -۲- نقدینگی[۱۱۱]
نقدینگی، به مجموعه پول شامل سپرده های دیداری بخش غیردولتی نزد بانکها و اسکناس و مسکوک در دست اشخاص و شبه پول شامل سپرده های سرمایه گذاری مدت دار، سپرده های قرض الحسنه پس انداز و سپرده های متفرقه نقدینگی گفته می شود و در یک تعریف ساده، مجموع اسکناس و مسکوکات و منابع اعتبارات بانکی، مهم ترین اجزای تشکیل دهنده نقدینگی هستند.